税法的价值冲突与选择

[摘 要 ] 本文从法的价值和税收的原则两个角度,在理论上分析效率和公平在现在的经济社会条件下的序列关系,说明税收已经是对国民收入的再分配,税法不应简单地进行“效率优先,兼顾公平”口号式的安排,而应首先遵循公平价值.

[关 键 词 ] 税法价值公平效率优先

税收是国家财政收入最主要的来源,同时也是国家实现对经济进行宏观调控的两大杠杆之一.所以税法作为调整税收关系的法律规范,与其他法律相比,除具有一般法的特征外,还被打上了税收的烙印.对税法的学习和研究,都应从法学和税收学两个方面进行.

一、 法的价值

庞德指出,“价值问题虽然是一个困难的问题,但它是法律科学所不能回避的.”“在法律史的各个经典时期,无论在古代和近代世界里,对价值准则的论证、批判或合乎逻辑的适用,都曾是法学家们的主要活动.”博登海默认为,“任何值得被称为法律制度的制度,必须关注某些超越特定社会结构和社会结构相对性的基本价值”.

由此可见,法律价值是法学中的基本命题,其主要有三层含义：一是指法律本身的价值；二是指法律促进哪些价值；三是发生价值冲突时法律依据什么标准做出评价.任何法律的创制、遵守和实施,都应当而且首先应当考虑法的价值.

1.法的公平价值.“法是善良公正之术”,“公平是一项神圣的法律,一种先于所有法律的法律,一种派生出各种法律的法律”,“正义只有通过良好的法律才能实现”这些法学格言和法的定义表明法与公平正义是不可分的.所以无论从何种意义上讲,公平都是极为重要的法律价值,这一点已成为一种共识.

尽管正义（即公平）“具有―张普洛透斯似的脸,变幻无常、随时可呈不同形状,并具有极不相同的面貌”,但其基本内核还是可以把握的.正如比利时法学家佩雷尔曼所说,不管人们出自何种目的,在何种场合适用“公平”的概念,它总是意味着某种平等,即给予从某一特殊观点看来是平等的人,属于同一范围或阶层的人同样的对待.即同样地对待在有关方面相同的人；不同样地对待在有关方面不相同的人.

如果在一定社会物质生活条件和文化条件下,某人该得到与他人同样的奖赏或惩罚,但实际上未获得,这就是非正义,我们称之为“普遍的非正义”,它与一个国家的法制有关.

2.法的效率价值.效率是法律重要的目的价值,法律发挥社会作用的目的之一就在于保护并促进效率.现代社会的法律,从实体法到程序法,从根本法到普通法,从成文法到不成文法,都有或应有其内在的经济逻辑和宗旨：以有利于提高效率的方式分配资源,并以权利和义务的规定保障资源的优化配置和使用.

法律促进效率的途径主要有：(1) 承认并保障物质利益,从而鼓励人们为着物质利益而奋斗；（2）确认和保护产权关系,鼓励人们为着效益的目的而占有、使用或转让财产；（3）确认、保护和创造最有效率的经济运行模式,使之容纳更多的生产力；（4）维持交易秩序,实现自由竞争.

3. 法的价值体系序列.法的诸多价值如秩序、公平、自由、效率等构成了法的价值体系,在这一体系中,公平价值是法的价值体系的基础,如果没有公平价值,则法的任何其他价值都无法得到保障或实现；其对部门法的意义是如此之普遍地被认同,以至于大多数部门法学的基本理论已经无须再对公平价值问题做出更多的研究.

罗尔斯亦认为：“正义是社会制度的首要价值,正像真理是思想体系的首要价值一样.等某些法律和制度,不管他们如何有效率和有条理,只要它们非正义,就必须加以改造或废除”.

二、 税收的原则

税收作为国家凭借其政治权力无偿地占有社会物质财富的一种形式,其源泉是社会物质财富.要使税收保持自己的质,就必须对其所课征的范围和份额依据一定的原则做出规定.而税收的原则中就包括公平原则和效率原则.

1.税收的效率原则. 税收效率除税收行政效率,即征收管理成本与税收收入的比率衡量外,还包括税收经济效率.税收经济效率包括因税收的调节,优化了产业结构,提高了资源配置效率,促进了社会经济稳定发展和生态平衡而产生的间接收益.这主要是指税法的宏观调控法作用,也即是从整个经济系统的范围看税收效率原则.

具体说来,征税过程特别是税收政策的运用,如果提高了资源配置效率和宏观经济效益,那么税收就产生使经济收益增加的效应.例如在市场机制不健全的国家,通过税收机制的调整,适时地引导资金进入急需发展的产业,限制某些产业的过热投入,实现产业结构的优化,对提高宏观经济效益有利；而运用鼓励投资的税收政策,对投资不足的国家吸引外资,以更快地发展经济有积极作用；得当地运用关税政策,对本国产业自主发展意义重大.

2.税收的公平原则.税收公平的含义是多元的,它包含三个层次的意思：第一层次是税收负担的公平, “税法上人人平等”；第二层次是税收的经济公平,它要求对因天赋和劳动贡献以外的差别所引起的收入进行调节；第三层是税收的社会公平,要保证出生和天赋较低的人的基本生活.

在以上的理解中,税收负担的公平是最基本的要求,即经济情况相同、纳税能力相等的纳税人,其税收负担也应相等.具体要求应该有这样两点：（1）任何人均需课税,不存在免税的特权阶层；（2）对本国人和外国人在课税上一视同仁.而税收的经济公平,是一种近乎理想的更高的要求,在我们当前的情况下,是远远不能实现的.至于税收的社会公平,实际是已经属于学和社会保障的范畴了.

三、 公平优先,兼顾效率

“效率优先,兼顾公平”这句话于我们已是耳熟能详,且奉为真理,似乎在任何情况下都应遵守和坚持.但我们常常忘了,要求注重效率应是在初次分配中.即在微观领域的收入分配中,要把效率放在第一位,使人们之间合理拉开收入差距,以此鼓励各种生产要素的所有者把持有的生产要素投入到经济活动中去,以促进社会经济的发展.而税收则是对国民收入的再分配,具有调节收入分配的功能.在这个过程中,要注重公平,以缩小收入的悬殊,以及保障无收入和低收入者的生活.即要求在宏观领域中,从整个社会的角度来看,把公平放在突出的位置.

四、小结

综上所述,我们似乎可以这样认为：效率亦税法所欲也,公平亦税法所欲也,二者不可并重,应舍效率而取公平也.所以,税法遵循的原则应为“公平优先,兼顾效率”.