中马保险业会计准则比较

我国于1993年颁布了《保险企业会计制度》,1999年颁发了《保险公司会计制度》,最终于2006年首次出台了针对保险行业的具体会计准则《企业会计准则第25号――原保险合同》和《企业会计准则第26号――再保险合同》.并于中国证监会发布的《关于保险业实施新会计准则有关事项的通知》中要求全保险行业于2007年1月1日起实施新会计准则.以此提高保险公司的会计信息质量和内部管理水平.马来西亚保险业会计准则也包含在企业会计准则中,目前主要由《财务报告准则第202号――一般保险业》（FRS202）和《财务报告准则第203号――人寿保险业务》（FRS203）这两项准则组成.另外,马来西亚还对外公布了一项针对保险业会计的征求意见稿《征求意见稿第51号――保险合同》,一旦被采纳,将成为《财务报告准则第4号――保险合同》.两国保险业现行会计准则的内容与规定都借鉴和来源于国际会计准则,其中有不少内容完全相同,但也存在一些差异.

一、中马保险业会计准则比较

（一）保险合同定义比较我国在《企业会计准则第25号――原保险合同》中将保险合同定义为：“保险合同,是指保险人与投保人约定保险权利义务关系,并承担源于被保险人保险风险的协议.”马来西亚准则中规定：“保险合同是一方（承包人）接受来自另一方（投保人）的重大保险风险,承诺对特定的未来不确定事项（保险事件）给投保人带来的严重影响进行补偿的情况下签订的合同.从两者的比较中可以发现,马来西亚准则强调了两个方面的内容：一个是“未来不确定事件”,就此将由过去事项所引起却在合同期限内或合同期满才发现的损失排除在定义之外；另一个是“重大保险风险”,将那些不包含重大保险风险,但仍受到保险监管部门监管的保险合同排除在外.我国准则则将所有无论风险大小、影响严重与否的保险合同都包含在内.可见,马来西亚的准则中的保险合同定义较为具体详细,体现出其准则制定的谨慎性.而我国准则中对保险合同的定义较为模糊,缺少必要的严谨性.

（二）准则适用范围比较马来西亚保险业准则适用于所有保险业务,并将所涉及的保险业务分为一般保险业和人寿保险业.我国准则适用于所有保险合同,并将保险合同分为原保险合同和再保险合同.可见,马来西亚准则的规范对象是保险公司,而我国准则的规范对象是保险合同.虽然两国准则的适用范围实质上是完全相同的,只是对规范内容的分类不同而已,但由于保险会计的特殊之处在于保险合同,保险公司业务的会计处理重心也集中在保险合同,而且随着金融混业经营的发展趋势,非保险公司也可以发布保险合同,因此,我国保险会计准则将规范的对象确定为保险合同是更为合理的.

（三）保险业务确认比较马来西亚准则分别对一般保险业和人寿保险业各种相关业务的确认进行了详细的规定.针对一般保险业,主要从实收保险费、未到期责任准备金、再保险、索赔、取得成本、投资收入等方面进行规定；针对人寿保险业,主要从保险费、求偿权、未来保单利益、补偿、取得成本、投资收益等方面进行规定.我国原保险合同会计准则从收入、准备金、成本这三个方面对保险业务的确认进行规范；而再保险合同会计准则则是从分出业务和分入业务即从分保人和再报人这两个角度进行规范.虽然两国准则都是从资产、负债、收入和成本这几个方面做出规定,但相比之下,马来西亚准则的规定比较全面,考虑到例如未来保单给付负债等特殊情况的业务处理.而我国也许是由于新准则出台迫切,对于保险业准则这一全新内容的规定并未能做到如此面面俱到.

（四）保险业务计量比较我国保险业准则与马来西亚保险业准则都从保险金收入、保险合同准备金负债、保险合同成本等方面对各类保险业务的会计计量方法做出了具体的规定.两国准则中的内容基本相同,都规定寿险合同收取的保费,一次性收取的,应根据一次性收取的保费金额确定；分期收取的,应按合同约定的保费总额确定.马来西亚准则还规定,在取得和延续保单时发生的取得成本如佣金和手续费,都应在其发生时以实际发生金额进行确认和计量,并在相关收入发生的各期间进行分摊.而我国准则仅规定保险人在取得保险合同过程中发生的手续费、佣金等应在发生时计入当期损益,并未提及延续保单时发生的成本计量问题,以及是否需要对发生的成本进行分期摊销.另外,在对保险合同准备金负债金额的计量方面,我国准则提出其中应包括已发生已报案未决赔款准备金、已发生未报案未决赔款准备金和理赔费用准备金的金额.马来西亚准则规定将赔款准备金确认为一项负债时,其金额应包含已发生已报案未付索赔款、已发生未充分报案未付索赔款、已发生未报案未付索赔款以及保险人预计为结算索赔而付出的成本估计金额.还列出计算赔款准备金的方法,包括逐案估计法、平均价值法以及公式法.由此可见,马来西亚准则中的相关规定更为详尽、严谨,这与其起步早、发展成熟的保险业市场及其管理体制是紧密相关的.

（五）披露比较马来西亚准则要求企业对以下方面进行详细披露：（1）对保险费收入、未到期责任准备金、协约分入再保险、索赔和取得成本进行确认和会计处理时所采用的会计政策；（2）应在资产负债表和附注中披露的内容有投资种类、重估价准备、各项应收款减去坏账准备后的余额、各项应付款的金额、未付索赔准备（总额和净值）、未到期责任准备金和人寿保单持有人的负债；（3）在损益表中应披露的内容有营业额或营业收入、保险费和再保险费、分出保险费、分类列示投资收益、未到期责任准备金的增减、索赔净额、佣金净额、开保业绩以及列示死亡、到期、退保、养老金、红利及其他保单利益；（4）分出再保险应单独披露,并从总保险费中扣除；（5）再保险索赔转回应单独披露,并从总索赔支付额中扣除；（6）与各类企业相关的开保账户、未到期责任准备金和未支付赔款的变动情况.我国准则规定：（1）保险人应当在资产负债表中单独列示与原保险合同有关的下列项目：未到期责任准备金、未决赔款准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金.（2）保险人应当在利润表中单独列示与原保险合同有关的下列项目：保费收入、退保费、提取未到期责任准备金、已赚保费、手续费支出、赔付成本、提取未决赔款准备金、提取寿险责任准备金、提取长期健康险责任准备金.相比之下,可以看出马来西亚准则中对披露的要求更为全面详细,要求披露对各种业务进行会计处理时所采用的所有会计政策,并且在资产负债表披露方面,不仅与我国准则一样要求披露各类责任准备金,还要求披露投资种类、重估价准备等项目的内容；在利润表披露方面,除与我国相同规定外,还要求披露投资收益、开保业绩等相关会计信息.

二、我国保险业会计准则完善建议

（一）明确界定“保险风险”及“重大保险风险”我国保险会计准则对保险合同进行定义时,借鉴国际惯例,引入了“保险风险”概念,但未进一步对“保险风险”进行明确界定.而“保险风险”是保险合同的核心,若不对其明确界定,则会增加对保险合同界定的难度.另外,我国准则也没有对“重大保险风险”进行界定,这将使得混合保险合同（内含衍生金融工具、投资、储蓄成分的保险合同,如新型寿险合同）的分拆难以操作,容易造成将非“重大保险风险”保费如投资基金或银行存款全部按保费计入“保费收入”账户,使改账户不能真实反映保险公司承担风险责任的高低,同事形成保费收入的虚增,误导信息使用者对财务报表内容的理解.因此,我国应像马来西亚那样借鉴国际上的做法,从保险事故实际发生数量与预期发生数量不同的可能性、保险事故实际成本与预期成本不同的可能性和合同期末保险人义务金额的改变这三个方面对保险风险进行分类和界定.另外,保监会还应严谨界定重大保险分割线“测试标准”和“保费分析”细则,以使包含在混合保险合同中的储蓄、嵌入衍生金融工具等非保险风险的部分得以客观地分拆,增强保险财务信息的价值.

（二）递延保单取得成本我国准则规定保单取得成本如佣金、手续费等应在当期全部计入损益.在这种费用化会计政策下,如果保险公司业务快速增长,受到保单取得成本的影响,其利润就会随着销售量的增加而大幅下降,而一旦销售量增长趋于平稳或大幅下降,利润反而大幅增长.可见,保单取得成本费用化违背了会计核算的配比原则,导致会计信息严重背离客观经济的实际状况,使会计信息的可靠性大打折扣.（刘玉焕,2007）因此,基于我国保险业还处于初级阶段并且发展速度较快的国情,我国应借鉴马来西亚会计准则对保单取得成本在保险期间进行摊销的方法,以确保保费收入与相关保单取得成本在保险期间的配比.

（三）及时引进与培养保险会计人才随着我国保险业的迅速发展,保险业会计准则对保险财务信息的透明度、精细度、准确度要求不断提高,对保险会计人员素质的要求也随之提高.准则执行过程中涉及的许多复杂问题如公允价值、准备金充足性测试等,都需要会计人员具有极高的专业判断能力,而目前我国保险业普遍缺乏此类高素质人才.因此,保险行业应吸引高素质的人才进行专业研究及财务工作,积极培养具有会计和保险专业知识的复合型人才,以适应我国保险业会计核算真正与国际接轨,促进我国保险业的健康发展和不断壮大.