新准则下园林施工企业会计核算差异对比会计处理

中图分类号：F230 文献标识：A文章编号：1009-4202（2012）01-204-02

新会计准则体系于2007年1月1日起在上市公司范围内全面实施.2008年起逐步扩大实施范围,2010年除小企业执行单独的小企业会计制度外,所有大中型企业均要实施新企业会计准则,在全国范围内统一企业会计标准.在实施新会计准则过程中,由于企业实际情况较为复杂,行业间业务差别大,会遇到很多核算上的新问题.本文对新准则下园林施工企业会计核算方面涉及的主要差异进行了分析.

一、存货

新准则下存货的发出计价、成本归集内容等都有很大不同,但对于园林施工企业,存货准则的改变内容涉及的范围较小.会影响到项目现场为保障工程的安全施工购写的低值易耗品摊销.新准则对这些材料的摊销方法作了明确的限定,采用一次转销法或者五五摊销法这两种方法中的一种进行摊销.企业不能根据自己的管理要求另行确定低值易耗品的分摊方法,如分次摊销法只适用于建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等周转材料.

二、固定资产

固定资产是企业资产的重要组成部分,在新准则中对固定资产的确认条件中取消了“单位价值较高”的标准,使更多的资产纳入到了固定资产的核算管理中,更有利于资产的保全.固定资产准则对园林施工企业核算主要涉及以下几个方面.

1．在固定资产初始计量中引入了现值计量属性.新准则对购写固定资产的价款超过正常信用条件延期支付情况下,企业以购写价款的现值为基础确定固定资产的成本.具体的账务处理如下：

（1）一次支付款项时：

借：固定资产（施工企业增值税直接进入成本）

贷：银行存款

分期支付价款时：

借：固定资产（现值）

借：未确认融资费用（总价款与现值的差额）

贷：长期应付款（未来要支付的总价款）

分期支付价款,后续分期归还时：

借：长期应付款（银行约定的还款额）

贷：银行存款

借：财务费用（根据约定条件进行测算得出）

贷：未确认融资费用（根据约定条件进行测算得出）

（2）如果是需要安装的固定资产,后续分期归还时在固定资产尚未可以使用前将支付的银行利息通过在建工程科目计入固定资产的成本,在固定资产可以使用后再发生的银行利息则是计入财务费用.

2．新准则对债务重组取得的固定资产的计量发生了较大变化.新准则规定以非资产清偿债务的,债权人应当对受让的非资产按其公允价值入账,重组债权的账面余额与受让的非资产的公允价值之间的差额,计入当期损益,而不以重组债权的账面价值入账.

园林施工企业在收款时经常会遇到政府或者开发商以土地、房产、车辆或是货物抵偿债务的情况,作为债务重组的债权方新准则下的会计处理如下：

借：固定资产（或是存货）

借：营业外支出-债务重组损失

贷：应收账款

3．固定资产盘盈时会计处理.新准则下规定盘盈的固定资产作为前期会计差错处理,旧准则规定在盘点当期入账并计入营业外收入.

借：固定资产

贷：以前年度损益调整

三、建造合同

新旧准则对于建造合同的规定没有实质性差异,只是在新准则中增加了建造合同减值准备的内容,增加了对追加资产的建造作为单项合同管理的条件.目前的园林施工企业对于实施新准则的挑战不是新旧准则差异落地问题,而是要面对将按照税法要求的核算方式转化为按会计准则要求核算的挑战.这个准则也是大部分园林施工企业会计核算所面临的最大困难.

合同收入包括两部分内容,一是合同规定的初始收入,二是因合同变更、索赔、奖励等形成的收入.建造合同的结果能够可靠估计的,企业应根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和合同费用.如果建造合同的结果不能可靠估计,预计合同成本能够收回的,合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认,合同成本不可能收回的,应在发生时立即确认为合同费用,不确认合同收入.

园林施工企业在签订合同时合同总额和收款日期大都是确定的,属于合同结果能够可靠估计的,主要会计处理如下：

（1）登记实际发生的合同成本

借：工程施工－合同成本

贷：应付工资、原材料、累计折旧等

（2）登记已结算的合同价款

借：应收账款

贷：工程结算

（3）收到客户支付的合同价款

借：银行存款

贷：应收账款

（4）资产负债表日确认合同收入和支出

借：主营业务成本

借：工程施工―合同毛利

贷：主营业务收入

（5）工程全部完工

借：工程结算

贷：工程施工－合同毛利

贷：工程施工－合同成本

如果出现了建造合同结果不能可靠估计的情况,如年末工程的完工进度无法可靠确定时,又分为两种情况,一种是发生的施工成本能够收回的,收入根据能够收回的实际成本予以确认.

借：主营业务成本

贷：主营业务收入

另一种情况是发生的施工成本不可能收回的,将施工成本全部确认为合同费用,不确认收入.

借：主营业务成本

贷：工程施工―合同毛利

四、资产减值

新准则规范了企业非流动资产的减值会计问题,包括对子公司及联营企业和合营企业的长期股权投资、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产、固定资产、无形资产、商誉等,在资产负债表日企业应当判断资产是否存在可能发生减值的迹象,对于发生了减值的应当计提减值准备.减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回.

目前非上市的园林施工企业提取资产减值准备的较少,资产存在高估状况.比较明显的是应收账款科目,账龄时间较长的项目未来收回可能性较低或者出现债务重组损失较大,这些项目应在资产负债表日计提减值准备,以真实反映资产价值.由于很多园林施工企业不是按照权责发生制进行会计核算,到了合同收款期由于甲方不付款没有开具时,这些应收金额并没有包括到应收账款科目中,企业对这部分应收款项也没有提取相应的减值准备.

针对这些实际问题,建议如下的会计处理：

1．在资产负债表日对以前年度的工程项目到了合同收款期的或者已经过了合同收款期的,确认应收账款.

借：应收账款

贷：工程结算

2．企业制定符合实际情况的减值提取办法,于资产负债表日计算出应提取的减值损失.

借：资产减值损失

贷：坏账准备（固定资产减值准备、存货跌价准备等）

五、长期股权投资

园林施工企业这些年纷纷向外扩展业务,向上游产业链投资,设立园林设计公司或者种植苗圃,长期股权投资这个科目也开始涉及.

新旧准则下“长期股权投资”科目名称未变但账务处理变化较大.

1．成本法适用范围：对子公司投资,对被投资单位不具有共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的投资.

主要的账务处理如下：如2010年甲公司取得乙公司10%股权,成本为100万元,2011年3月乙公司宣告分派股利,甲公司按持股比例取得5万元,甲公司进行会计处理为：

借：长期股权投资100

贷：银行存款100

借：应收股利 5

贷：投资收益 5

2．权益法适用范围：对合营、联营企业投资.

主要的账务处理如下：如2010年1月甲公司取得乙公司30%股权,支付价款为500万元,投资时点乙公司净资产账面值（公允值与账面值相同）1500万元,甲公司的初始投资成本大于投资时应享有乙公司的净资产公允价值,甲公司的会计处理为：

借：长期股权投资500

贷：银行存款500

如果投资时点乙公司净资产账面值为2000万元,甲公司的初始投资成本小于投资时应享有乙公司的净资产公允价值,则甲公司的会计处理为：

借：长期股权投资600

贷：银行存款500

营业外收入100

上述两种情况下甲公司在取得乙公司的投资后,需根据乙公司的损益、除损益外的其他所有者权益的变动调整投资账面价值,会计处理为：

借：长期股权投资―损益调整

贷：投资收益

借：长期股权投资―其他权益变动

贷：资本公积―其他资本公积

甲公司在取得乙公司的投资后,乙公司分配股利,甲公司根据其所占份额确认股利,会计处理为：

借：应收股利

贷：长期股权投资―损益调整

六、政府补助

园林施工企业涉及到政府补助的情况一般有两种,一是在承接科研项目时会收到政府发放的科研经费,二是政府部门对其所属的园林施工企业拨入无偿使用的资产.旧准则中政府补助的会计处理没有统一,有些采用收益法,收到的补助计入补贴收入,有些采用资本法,将无偿划拨的固定资产计入资本公积.新准则对补贴收入规定了统一的会计处理,采用收益法中的总额法处理,将政府补助全额计入收益（营业外收入或递延收益）,原先计入“应收补贴款”科目的政府补助,应计入“其他应收款”,原科目“补贴收入”对应新科目“营业外收入”,会计处理为：

借：其他应收款

贷：营业外收入

以上这些是园林施工企业在实施新旧准则衔接时,对经常会遇到的会计核算差异进行了详细列举,还有一些科目有些企业可能也会涉及如借款费用等,由于不具有普遍性,就没有进行说明.新准则的实行是每一个要规范经营的企业都会面临的,只有统一了企业的核算口径,企业间的经营状况才具有可比性.企业的会计核算规范了,才能将企业带入一个新的竞争平台上,未来才有可能进入到资本市场中寻求更大的发展.