对深化我国资源环境税收体制改革的

摘 要：随着世界经济的快速发展,全球资源环境不断恶化,实现可持续发展现已成为国际社会的共识.我国作为发展中大国,更面临着资源环境约束的挑战.目前,我国仍是“高投入、高消耗、高污染、低产出、难循环”的粗放型经济发展模式.本文旨从我国经济快速发展所面临的资源、环境问题出发,在梳理国内外对于资源环境税收政策研究以及国际经验的基础上,探讨我国现行资源环境税收存在的问题,针对性提出了我国深化资源环境税收体制改革的思路.

关 键 词 ：资源节约、环境友好、税收政策

随着世界经济快速发展,全球资源环境不断恶化,实现可持续发展现已成为国际社会的共识.我国作为发展中大国,面临更为严峻的资源环境约束.目前,我国仍是“高投入、高消耗、高污染、低产出、难循环”的粗放型经济发展模式.

据统计,在资源方面,我国人均耕地占有量只有世界平均水平的40%左右,人均淡水资源占有量仅为世界平均水平的28%；我国矿产资源综合利用率不到20%,矿产资源总回收率只有30%；从能源消耗强度看,我国已是世界单位GDP能耗最高的国家之一,单位GDP能耗不仅远高于发达国家,也高于世界平均水平；在环境方面,2008年,我国工业和生活废水排放总量为工业废水排放量241.7亿吨,二氧化硫排放量321.2万吨[ 环境保护部,2008年全国环境统计公报],均居世界第一,已远远超过世界平均水平.尽管近几年,我国在生态环境治理方面做了很多努力,但总体恶化趋势没有得到根本扭转,一些地方生态环境承载能力已近极限.应该说,我们所面临的资源环境压力是制约下一步发展的关键因素.从国际经验看,通过税收体制的改革,对于推动经济社会可持续发展具有至关重要的作用.

一、资源环境税收政策研究

(一)国外的研究情况

国外学者对环境经济政策研究较多,特别是对税制研究方面起步较早.1920年,英国经济学教授庇古就在其著作《福利经济学》中,提出“政府可利用宏观税收调节环境污染行为”.鲍摩尔与奥泰斯合著的、最早发表于1975年的《环境政策的理论与政策设计》一书,用局部均衡方法证明了小的基本市场条件下,经济政策手段在经济政策效率方面优于命令控制手段,这是目前最具代表性且引用率极高的文献.从20世纪80年代后期,经济合作与发展组织(OECD)在此方面也展开了大量的研究.目前,西方发达国家己初步建立了一套资源节约和环境保护的税收体系,并且其对税收体系研究的重心已经转移到环境税的使用和分配效益上.

(二)国内的研究情况

20世纪90年代以来,我国的学者基于对资源与环境问题的关注,展开了运用税收政策促进资源节约与环境保护的相关研究.其基点是以可持续发展为背景,对我国可持续发展中的税收政策问题――生态税收的理论和政策进行了研究,核心是探讨税收在资源与环境保护中的作用,从而使税收政策怎么写作于可持续发展.目前,我国现行税收体系中已经包含了一些与促进资源节约和环境友好型社会有关的税种,如自然资源税、消费税、城市建设维护税等,但环境税、生态税还没有建立起来,现行的税收体制对资源、环境保护支持力度还有很大欠缺.

二、资源环境税收政策的国际经验

由于世界范围内环境污染问题的加剧,许多国家纷纷采取绿色税制.所谓绿色税制是指在税制设计或改革中以可持续发展为核心,强化税收的环境保护和资源持续利用政策导向,通过绿色税种开征及绿色税收政策的实行,实现环境、资源、经济一体化调控的税收制度体系.但从目前的情况看,由于各国国情、社会经济发展水平、面临的环境保护任务以及环境管理思路不同,因此,具体税费结构存在很大差别,开征的具体税种和开征方式五花八门.

(一)美国采取的税收政策

1971年,美国国会通过了关于在全国范围内对向环境排放硫化物征税的议案,并在1987年建议对一氧化硫和一氧化氮征税.从此以后,美国政府把税收手段引进环保领域,并逐渐形成了一套相对完善的绿色税收政策体系.

在美国绿色税收覆盖面很广,联邦和州两级政府都开征不同的环境税,对燃料、能源、城市环境和生活环境污染行为等不同内容进行课税.从大的方面说,美国的绿色税收主要包括四类:一是对各类包装和材料征税；二对特定的新闻制品和饮料征税；三是对石油等自然资源征收开采税,通过税收影响开采的速度和时间来保护环境.四是由联邦和州两级政府对汽油征税,鼓励消费者购写更节能的汽车,并对油耗高的新车征收特别税,其幅度为每辆车1000～7700 美元.与此同时,美国以税收优惠的方式,鼓励纳税人从事有利于环境保护的经营行为.税收优惠政策主要包括所得税、增值税和消费税的减免以及加速折旧等等.比如：美国对再利用的资源进行税收鼓励,包括对循环利用设备投资的税收抵免或扣除,对购写循环利用设备免除销售税.税收由税务部门统一征收,缴入财政部,财政部将其分别纳入普通预算基金和信托基金,后者再转入下设的超级基金.超级基金是美国以环境保护为专项内容的最大一项基金,由国家环保局负责管理.该基金在财政管理上纳入联邦财政预算内管理.由于征管手段现代化水平高,所以拖欠以及逃、漏环境税收的现象很少.

美国绿色税收最大的优点在于开源和节流并重.节能和替代清洁能源的开发一直是美国能源税法立法的核心目的,因此向社会提供了大量的节能税收优惠政策,通过税收刺激手段鼓励节约能源和新型能源的开发和投资,并鼓励社会使用替代能源.美国通过利用税收环保政策,促进了生态环境的良性发展.虽然美国汽车不断增加,但是二氧化碳排放量却比得20世纪70年代少了99%,空气质量也有了明显的提高.

(二)德国采取的税收政策

德国绿色税制体现在两方面：一是对污染行为征税.主要是对二氧化碳,二氧化硫征税.由于区域发展的不平衡,带来了水资源利用的一系列问题：如何公平的从财政支出上保证富裕地区与相对落后地区共同分担保护水资源的任务,如何调动利益攸关者的私人投资,如何保障水资源保护区的经济发展,如何建立统一的跨区域的法律保障体系?面对这些问题,德国对资源行为实行征税.水污染税一般按照水排放量和对水的污染程度征收.德国从1981年开始实施《废水税法》,规定纳税人对废水的直接排放要依法纳税,征收的标准依据废水的数量和污染程度而定.二是对所有使用电、天然气、石油的用户征收能源税.德国于1999年开始征收此税,目的在于节约能源,主要是通过增加纳税人使用能源的成本,以产品税形式实现外部成本的内部化,通过征收产品税来限制能源的消耗.

(三)日本采取的税收政策

日本是通过实施政府主导的循环经济战略,对企业使用各类再循环设备实施减免部分税收,以此激发企业的环保积极性,引导企业削减资源使用量、抑制废弃物的产生.具体做法是：政府出台回收奖励政策、税收优惠政策、废弃物再循环优惠政策,大力发展绿色消费市场,强化循环经济行政管理机制,逐步实现节能环保由行政主导型向法制主导型的转换.与此同时,在汽车购置税上,日本通过征收购置税,体现对不同排量汽车的差别政策,对微型车的购置税率给予优惠,鼓励扶持小排量汽车.日本规定企业购置制定的节能设备,可按设备购置费的7％从应缴所得税中扣除,以应缴所得税的20％为限,并还可在普通折旧的基础上,按购置费的30％提取特别折旧.以税收优惠的方式,鼓励纳税人从事有利于环境保护的经营行为.

(四)丹麦采取的税收政策

丹麦政府在制度安排上对污染排放实行强制性的高收费政策,这使得污染物的排放成为一种成本要素.例如,对各种污染废弃物按照数量征收废弃物排放税,而且排放税逐步提高,迫使企业节能减排.同时,为了防止企业在追求利益的动机驱动下,为逃避废弃物排放税,隐瞒危险废弃物而给社会造成巨大危害,对于危险废弃物免征排放税,采取申报制度,由政府组织专门机构进行处理.对于那些减少污染排放的行为给予经济鼓励.例如,丹麦的卡伦堡地区水资源缺乏,地下水很昂贵.为了节约成本,政府通过激励政策,引导企业主动与发电厂签订协议,充分利用发电厂产生的冷却水和余热.从成本比较看,加工废水重新利用的成本与缴纳污水排放税相比,可以节约50%的成本,而与直接取用新地下水相比可以节约成本约75%.

三、对我国资源环境税收政策探讨

20世纪70年代,我国开始关注资源环境保护问题,利用法律和经济手段实施环境保护.税收措施主要采取“奖限结合”的办法,逐步形成鼓励保护环境、限制污染的政策导向,并与政府的其他有关措施相配合,在减轻或消除污染,加强环境保护方面发挥了积极的作用.但是,我国目前尚未真正构建起促进资源节约和环境保护的税收体系.

(一)现行资源环境税收存在的问题

尽管现行税制建立了与环境保护有关的税种:资源税、消费税、城镇土地使用税、车辆购置税和车船税,绿色税收整体比重不高.以资源税为例,一是征收范围过窄.资源税是1994年税制改革以后的新增税种,征收范围仅限于原油、天然气、煤炭等.当时的设计思路是想通过征收资源税达到保护资源、限制矿产开采的目的.但由于现行资源税单位税额总体偏低,与资源本身的价值相差甚远,征税对象分别以吨或千立方米为单位,最高税额60元/吨,最低税额0.3元/吨.据统计,从1999年到2008年,我国资源税收入由62.86亿元增加到301.64亿元,但资源税收入占全部税收收入的比重始终保持较低水平,分别为0.61%和0.52%.森林资源、水资源、草场资源和滩涂资源等开发利用已相当普遍,却没有对其征税,导致资源破坏现象严重.二是,计征方式存在问题.由于目前煤炭等资源税的从量定额计征不能凸显资源稀缺性的特征,资源利用成本低,导致资源利用率低下,资源浪费严重.目前我国的能源利用效率比发达国家低约10个百分点,电力、钢铁、有色、石化、建材、化工、轻工、纺织8个行业的主要产品单位能耗平均比国际先进水平高40%,经济增长在相当大的程度上是依赖资源的高投入来实现的.由于税率过低,税额取决于自用和销售数量,而与该资源开采造成的资源储量消耗、资源利用的回采率和环境影响无关.因此,无法将资源开采的社会成本、可持续成本内部化,这样开采企业就会忽视资源的保护和有效利用,不愿投入更多的成本用于矿产资源的深入开采,也造成企业缺乏升级转型的动力,从而弱化了税收对保护生态环境、节约资源的调控职能.而且,现行税制中与环保、节约资源有关的税种相互之间缺少配合,难以形成整体效应.

(二)深化资源环境税收体制改革的思路

下一步,针对目前存在的问题,结合我国的实际情况,应以怎么写作于科学发展的新视角, 充分发挥税收政策的调控功能,通过“绿色税收”杠杆作用,促使企业加快淘汰能耗高、效率低、污染重的工艺、技术和设备,凡有利于资源节约的少收税多补贴,不利于资源节约的多收税,以税收手段调动经济参与者和社会各方节约资源和保护好环境的积极性,通过税收政策的创新推进经济社会的全面、可持续发展.

（1）资源税

今年,国务院颁布了修改后的《中华人民共和国资源税暂行条例》,对天然气、原油的征收方式由从量定额计征,改为从价定率计征,调整了资源税的税率.下一步,应进一步对煤炭等其它资源税进行改革试点,通过改革矫正资源价值被严重低估的现状,扭转资源开采的负外部性,加大资源税对经济的调控力度,使资源开采的外部成本内部化,将资源开采与生态补偿、环境保护有机结合,维持经济社会的可持续发展.鉴于此,未来资源税的改革应着眼于：一是扩大征税范围,将国家目前已经立法管理的一些资源纳入其中,如水资源、土地资源、森林资源等实施税务管理,以真正体现对资源的“普遍征收”,并从税制的构成要素上改革.二是在征税方式上,例如,其它资源也应改“从量计征”为“从价计征”,以充分体现资源本身的价值与稀缺性,提高资源税率,对企业形成倒逼机制,一方面促使企业加大对节能技术以及提高资源利用率的研发投入,从而达到节能减排的目的；另一方面,政府通过资源税的征收用于反哺资源区域的经济与民生建设,并增加生态环境建设的投入.三是要理顺地方与的关系,应调整资源税归属为共享税,代表国家利益的政府和地方政府之间保持一个适当的分配比例,以调动与地方共同保护自然资源的积极性.

（2）开征新税种――环境税

开征环境税既可以规范企业合理有序的开采资源,又能在一定程度上反哺资源地区,为当地治理环境、发展经济解决资金问题.因此,环境税可与资源税一并构成我国的环境税收体系.具体可以包括以下几个税种:大气污染税、水污染税、噪音税、固体废弃物税、垃圾税等.环境税实施中应重点考虑如下问题:一是可因地制宜征收.税率具有次优性.理论上讲,环境税税率应该确定在削减污染的边际成本与边际收益的临界点上.但实际操作中,环境税起步阶段不宜把税率定得太高.同时,税率设计不必追求全国各地的高度统一,应该允许各地区从自身对环境质量的不同要求出发进行调整,形成一定的税率差异.为稳妥起见,可先在试验区先行试点,待经验成熟了再全面推广.二是要界定环境税收入的使用范围.征收环境税的收入应实行专款专用,这样才能为改善环境提供足够的财力支持.三是要建立环境税管理的级次.环境税体系应从与地方两个层次上进行设计.将国内跨区域环境问题以及涉及国际合作的问题纳入的管理范围.同时,应赋予地方政府一定自主权,充分调动税务部门、各环境资源部门的积极性.四是要加强环境税与其他环境政策的配合.宏观调控作为一个整体,需要不同调控手段的有机配合.因此,税收手段必须与管制手段、规费手段配合使用.

（3）增值税

2010年,在全国推行了增值税转型,全面转型后的增值税,还应当在以下方面予以完善: 一是为节约、循环利用资源而购置的设备,例如,企业购置的用于消烟、除尘、污水处理等方面的治污设备,除正常进项税额抵扣外,可以考虑加计扣除进项税额.二是严格减免税管理,对高污染、高消耗的企业不能给予减免优惠,同时,对有害人体健康或易造成环境污染的农药、农膜应免除13%的低税率.三是制订产品能耗标准,超过能耗标准的进项税额不得抵扣.四是通过降低乃至取消部分资源性产品的退税率来控制资源性产品的出口.

（4）所得税

尽管所得税已经过多次改革,但还要继续增强其激励与约束的“奖限”功能: 一是对治理污染、保护生态环境、循环利用资源而发生的费用支出,环境、社会效益达到规定水平的,应允许税前加计扣除.二是制定严格的资源消耗核算制度,对资源消耗超过规定标准或限额所形成的支出,不得在税前列支.三是扩大优惠范围.除了继续执行现有税收优惠外,将优惠范围扩大至环保节能机器设备制造、环保节能技术研发与创新以及消化吸收外来环保节能技术等.四是增加优惠形式.可对企业用于环境保护、节约能源和安全生产等专用设备投资给予投资抵免政策.允许企业对环保节能的关键技术设备实行加速折旧,并对环保节能企业实行再投资退税、扩大扣除范围、延期纳税等多种所得税优惠形式.

除此之外,下一步我们还应对现有税收政策进行全面系统的清理和归类,对已过时的税收政策,相互冲突或是与“两型”社会建设相矛盾的税收政策,根据税收政策管理权限及时提出废止、修订或调整.另一方面,广泛采用减税、税前扣除、优惠税率、优惠退税、弥补亏损、延期纳税、加速折旧、特定准备金提取以及投资抵免、再投资退税等多种税收优惠形式,促进节约资源和保护环境,实现经济社会可持续发展.