资产负债表的税务

随着经济多元化发展,企业组织趋于多样化,财务报表也越来越复杂,财务报表分析也成为税务检查的一个重要手段.资产负债表蕴涵了最为丰富的税务信息,笔者结合多年的工作经验,就如何对资产负债表进行税务分析作了以下思考.

一、资产负债表税务分析的重要性

资产负债表、利润表、流量表这三张基本财务报表与税收关联程度有所不同.税收参与经济活动的分配,与反映企业经营状况的利润表有着直接的联系,如流转税与营业收入、所得税和利润.企业的主观税收违法行为主要体现在少计收入,多列成本,借贷记账法下,涉税问题对应的科目绝大部分是资产负债表类科目,在利润表中少有体现,所以,财务报表的税收分析关注的重点不是利润表,而应当是资产负债表.流量表是反映一定时期的流动情况,与税收无直接对应关系,一般作为辅助报表进行分析.

二、资产负债表税务分析的基本方法

1.核对法.企业的各项财务指标之间是存在勾稽关系的,如果这种惯常的勾稽关系被打破,则可能预示着会计查重或涉税违法行为的存在.核对法主要是将资产负债表各项目之间以及该表与其他报表之间存在勾稽关系的项目进行核对,以验证资产负债表编制的合理性和正确性.

2.对比分析法.此方法主要是分析资产负债表的重要比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异.主要有趋势分析法和比率分析法.趋势分析法是将两期或连续数期的资产负债表有关项目进行对比,找出它们增减变动的方向、数额和幅度,从而揭示企业财务状况和生产经营状况的变化,据此来初步判断企业会计报表是否客观、真实,并预测企业未来的发展前景.比率分析法是将若干重要项目的相关数据相互比较,求出比率,用以分析和评价企业经营活动以及目前和历史状况的一种方法,常见的比率指标有构成比率、效率比率、相关比率等,通过比率指标初步确定审核的重点项目.

3.复核性计算法.资产负债表中各项数据是按照会计规定计算出来的,为防止由于计算错误而影响税收收入,应当进行复算以检验其准确性,若发现表列数字不准确,则应通过对账簿的检查,查明原因,如存货价值的确定、坏账准备计提、固定资产折旧、无形资产摊销等.

三、资产负债表税务分析的要点

(一)资产类项目的分析

1.货币资金项目.审查时,应将货币资金实际结存数与各种需上交的、应支付的款项及各种应收款项进行比较,分析企业有无支付能力.若企业支付能力强,应查明企业有无拖欠税款的情况,若有,应督促企业立即缴入国库；若企业支付能力差,则应注意是否存在弄虚作检测、隐瞒收入的行为.

2.投资项目.将期末数与期初数对比,对于增加的投资项目,主要应查明投资额是否如实反映,投资项目价值的确定是否正确.对于减少的投资项目,主要应查明有无股权转让所得,是否将留存收益作为股息性所得进行扣除,是否有以股权换取资产或抵偿债务等事项,是否按税法规定进行了处理.

3.应收款项目.此类账户被称为企业利润的“蓄水池”,如果应收款项长期保留有很大数额,应引起重视,注意有无将收入款项长期挂往来,有无将已收回的应收款不进行冲账,是否存在关联方占用资金、个人股东借款等问题.如果未分配利润数额大,而货币资金数额少,则应注意有无利用应收款项套取股息红利的问题.

4.存货项目.存货项目期末余额的大小,直接影响企业利润.应特别注意将季末、年末的“存货”项目金额与上期报表该项目金额比较,如发现本期比上期数额突增突减或本期为零,则应抽查存货盘存表和实物账,并与报表金额核对,如果盘存表和实物账数字大于本期报表数字,则可能存在隐瞒利润的问题.

5.待摊费用项目.与上期报表进行比较,若发额有较大的增减变化,应引起注意,列为审查重点.若突然高于前期,应核实有无将不应列入待摊费用的列入了“待摊费用”账户；若突然低于前期,应核实有无不按受益期提前摊销了费用的情况.

6.待处理流动资产净损失项目.主要是与上期数比较,如果本期金额减少较大,说明待处理损失已经做了处理,应查实本期都处理了哪些损失,处理损失的去向是否合乎相关制度规定,有无批准文件,有无超越权限批准报损的情况.

7.固定资产、在建工程项目.将“固定资产原值”与上期报表该项目比较,如发现数字有增加,说明企业增添了固定资产,应审查有无擅自提高某些固定资产原值的情况,或有无以挤占成本的方式增加的固定资产.分析“累计折旧”项目时应注意折旧的计提依据、折旧方法是否正确合理.对“固定资产清理”项目,应结合“营业外收支”科目进行审查,分析固定资产的净收益和净损失是否正确.对“在建工程”项目的分析,应与平时掌握的项目建设情况联系起来,关注该项目的记账金额与基建规模是否相适应,有无将基建支出全部或部分挤占生产成本而影响利润.

8.无形资产和长期待摊费用项目.对无形资产项目,主要查明其包含的项目内容是否正确,是否按实际成本记账,其成本是否按规定在受益期内平均摊销,未摊销余额在报表中是否单独列示等.对长期待摊费用项目,主要查明其包含的项目内容是否正确,其摊销价值和摊销余额是否正确反映.

(二)负债类项目的分析

1.应付款类项目.此类科目往往被当作逃避纳税的“防空洞”.一般来说,在生产经营过程中发生的往来业务,都应及时债权债务的结算,不得长期拖欠.若应付账款突然减少,应了解企业有无债务重组等问题；若增加数额较大,则应了解有无利用应付款项隐瞒下脚料收入、房租收入等其他业务收入的问题.对长期挂账的预收账款,则应注意有无延时结转收入的情况.

2.预提费用项目.与上期进行比较,如果突然增加或长期大笔金额挂账,就应记录下来具体核实.看本期预提了什么费用,是否符合规定,有无只预提而不使用的预提费用,对于已提而未使用的预提费用,应调回作增加利润处理.

3.应交税金项目.通过分析本项目,可以了解企业应缴各种税金的计提和缴纳情况,掌握企业欠缴税款的真实情况.审查时,应逐项核实数据,分析欠缴原因,督促企业合理安排资金,按时缴纳税款.

4.长期负债类项目.审查时应注意长期借款是否区分借款性质并按实际发生数记账,其使用及归还是否符合规定；发行公司债券是否经过批准,是否按债券面值记账,在溢价或折价发行时是否将实收价款与面值的差额单独核算,是否正确核算债券利息.

(三)所有者权益类项目的分析

1.实收资本项目.关注主要的投资人或股东,与其他应收款等往来科目明细进行对照,核实股东有无通过往来科目将分红领出去或收入进“个人腰包”逃避缴纳税款的情况.另外还要注意股东的变化,了解是否存在股权转让行为.

2.资本公积、盈余公积项目.将期初数与期末数对比,若增加了资本公积,看是否缴纳印花税.若两个项目都减少,应与实收资本对比,看是否存在用公积金转增资本的情况,股东是否缴纳了个人所得税.

3.未分配利润项目.若企业未分配利润为负数或极小,所有者权益小于注册资本,资产总额却在扩大,其他应付款金额在不断增加,而无应付票据或者短期、长期借款.则应检查企业有无账外收入,有无采用虚列成本,套取资金回流的情况.

（作者单位：江西省地

税局、鹰潭市地税局）