公允价值计量在我国企业中的应用

在新会计准则体系中,有17个准则不同程度地运用了公允价值.如投资性房地产、债务重组、资产减值、金融工具、企业合并、非货币性资产交换等.考虑到我国的现实会计环境,在具体运用公允价值计量属性时增设了一些限定条件,保持了应有的谨慎.下面,笔者就公允价值在应用中存在的问题及改进建议做简单分析.

一、公允价值计量在应用中面临的主要问题

尽管新企业会计准则中初步规定了公允价值的确认方法,但是就目前而言,公允价值尤其是不存在活跃市场的资产或负债的公允价值的计量仍然面临一定的困难.

（一）公允价值的取得不具有及时性

随着市场经济的不断发展,越来越多的商品都能够在一个开放的市场中找到其相应的,根据经济学中的供需理论,活跃市场中的非货币性资产的现时应当合理反映该商品的公允价值.在最新颁布的AS157中,将活跃市场中的公允价值列为第一等级,充分肯定了活跃市场中公允价值的可靠性和相关性,但是这种相关性应该有一个潜在的前提条件,即公允价值的及时性.目前,企业主要是通过经纪商、行业协会、定价怎么写作机构等获得活跃市场中非货币性资产的公允价值,但是由于各种原因,使得这些部门所发布的公允价值信息严重滞后于市场信息.一个不具有及时性的公允价值,很难具有相关性,这为公允价值的应用带来一定障碍.

（二）公允价值计量的实际操作难度大

有不少财务报表项目,如一些没有相关市场的金融工具,其公允价值不容易确定.在这种情况下,现值计量常常是估计其公允价值的最好技术.然而纵使未来流量折现法思路简单、容易理解,在实际运用过程中,却由于各种变量的确定方法都有很大的弹性,如果变量的选择不合理,将导致计算结果的不公允、不可比以及对投资者造成误导.一般情况下,能够反映不同类型的未来流差异的要素有5个方面：一是对未来流量的估计,或者在更复杂的情况下,是对一系列发生在不同时点的未来流量的估计；二是对这些流量的金额和时间的各种可能变动的预期；三是用无风险利率表示的货币时间价值；四是内含于资产或负债中的不确定性；五是其他难以识别的因素,如资产变现的困难与市场的不完善.而以上每一个方面都需要财务人员的职业判断和估计,不同的参数将直接导致公允价值的重大差异.

（三）资产评估的局限性

如果既不能在活跃市场上,也不能运用模型法确定公允价值,那么专业的资产评估机构将成为企业的又一重要选择,但是我们不能忽略的是资产评估对公允价值的定义、计量与财务会计对公允价值的定义、计量并不完全一致.至今,资产评估领域尚未明确界定公允价值的定义,国际资产评估委员会对公允价值的概念也持保留态度.这主要是因为：首先,不同领域对公允价值的定义及理解有所不同.国际会计准则对公允价值的定义是指一项资产在正常交易中,能使熟悉情况的写卖双方自愿进行交换的金额.会计中的公允价值是一种资产计价标准,它的作用是客观反映持续经营中的企业资产的真实价值.而从资产评估上讲,公允价值是指一种相对合理的评估价值,它是一种相对于当事人各方的地位、资产的状况及资产面临的市场条件的合理的评估价值,是评估人员根据被评估资产自身的条件及其所面临的市场条件,对被评估资产客观交换价值的合理估计值.也就是说,资产评估中的公允价值既是一种行为目标,也是一种价值目标.其作用在于明确资产评估的行为目标,其内涵和外延要比会计资产计价中的公允价值的内涵和外延宽泛得多.其次,资产评估价值可能是持续经营中商品的价值,也可能是破产清算中商品的价值,而公允价值强调的是持续经营的价值.正是由于资产评估中对公允价值评定的上述差异,使我们在从评估机构获得公允价值时不得不持谨慎态度.

二、公允价值在我国应用的建议

（一）提高现值技术的可操作性

由于未来流量的现值最能反映形成市场的各种因素,当无法获取市价时,就需要应用现值技术来计量其公允价值.提高公允价值计量的可操作性,是要使其在具体实务运用上既便于操作,同时又能很好地解决具体问题.因此,建议有关部门制定一套如何采用现值技术估计公允价值的操作指南,在指南中尽可能详尽地规定有关现值的确认、计量和报告问题.例如,在估计某一资产或负债的公允价值时,指南应明确规定在什么情况下使用现值,对未来流量的估计、折现率的选择以及折现方法的选择应该有明确的规定.操作指南制定得越详细,就越能在市场信息不够充分的情况下,为应用公允价值提供必要的理论依据和指导方法.

(二)规范资产评估流程,加强资产评估队伍的建设

资产评估是公允价值确认的重要途径之一,公允价值的完善离不开资产评估的发展.但是在我国目前的市场环境中,资产评估的流程尚不规范,资产评估队伍建设有待加强.首先,应强化对资产评估机构的监管.一方面,我们应当提高监管部门的监管水平,提高监管人员的业务素质和职业道德水平,从技术上防范资产评估机构违规操作,并提高对资产评估机构违规操作的识别能力；另一方面,应当发挥社会监督的作用,积极提倡、鼓励社会公众参与监督.此外,成立专门负责对注册资产评估师监督和处罚的机构,财政上要保证其资金的充足到位,不能因为对资产评估部门实施监管的成本过高而放弃对其监管,要确保资金的充分合理利用.其次,应加强继续教育,不断提高注册资产评估师的素质.加快建立资产评估继续教育相关规范,在法规方面保证资产评估师的继续教育质量；加强资产评估师的职业道德教育,从思想上保证资产评估的公允性.最后,应减少守信成本,增大失信损失,改善评估执业环境.充分发挥资产评估协会的作用,促使政府完善立法,改革评估执业环境,使得失信者遭受的损失大于守信的成本,形成“一处失信,处处受限”的执业环境,将诚信建设在评估行业持续地开展下去.只有从以上方面入手,加强资产评估队伍建设,才能在最大程度上保证资产评估的公允性,从而为公允价值的应用创造良好的条件.

（三）加强审计的配套建设

会计与审计密不可分,会计执行好坏,还有赖于审计的完善与发展.在公允价值会计下,会计信息具有很大主观性,因而为了防范会计人员随意操纵会计数据提供虚检测会计信息,加强审计工作必不可少.2006年2月15日,中国注册会计师协会发布《中国注册会计师审计准则第1322号――公允价值计量和披露的审计》,初步规范了我国公允价值的审计方法和过程,这在一定程度上确保了会计报告的真实性.但是,由于我国公允价值确认、计量的相关理论并不完善,这给公允价值审计准则的执行带来一定难度.当注册会计师按照第1322号审计准则第10条的规定,评价被审计单位财务报表中公允价值计量和披露是否符合适用的会计准则和相关会计制度的规定时,评价标准本身就不明确和统一,从而影响注册会计师评价的正确性；当注册会计师按照该准则第41条和第42条的规定,对公允价值进行独立估值时,更需要明晰统一的参考指导.显然,我国相关会计审计准则的完善之路任重而道远.

（四）完善公允价值应用的市场条件

虽然,公允价值并不等于市场,但是市场毕竟是最为客观的、可靠程度最高,是最简便的公允价值的来源.所以,当前应该努力培育各级市场,特别是生产资料市场和二手交易市场,从而使公允价值的取得更为客观、直接,最大程度地保证公允价值可靠性.为促进生产资料市场持续、稳定地发展,在市场运行过程中要做好以下4项工作：一是进一步加强生产资料市场监测与调控工作,不断提高监测、调控水平,适时发布市场监测信息,保证公允价值获取途径的通畅；二是积极培育农村生产资料市场,促进社会主义新农村建设；三是大力创新流通业,推动生产资料市场增长方式的转变；四是加快批发市场的改造和提升.与此同时,对于二手交易市场引导品牌企业进入,建立适当的市场准入制度,严把资质审查关将有助于我国二手市场的完善与发展.在发展二手市场的基础上,政府应当鼓励和支持相似度检测怎么写作机构,从而使交易双方能够获得相对公允的市价信息.

(五)加强职业道德教育,提高财务人员的职业素质

交易是人的活动,公允价值是人们计量经济业务的手段,没有高素质的会计人员,公允价值不可能得到合理的估计和运用.公允价值应用过程中需要大量的职业判断,在新旧准则交替之际,加大教育投入,转变会计人员的传统计量观念,树立公允价值观念,培养懂得理论与实务的会计人员,是公允价值得以全面使用的必备条件,也是降低公允价值计量成本,应用公允价值的需要.另一方面,公允价值应用中大量不确定因素的使用,为企业利润操纵提供了方便,这就要加强会计人员的守法意识和道德教育,从主观上消除利润操纵的动机,杜绝利用公允价值操纵利润的行为发生.