对分期收款销售业务的

摘 要 ：2006年2月15日,财政部发布了新的《企业会计准则-基本准则》和《企业会计准则第14号-收入》等具体会计准则,其中分期收款销售业务属于特殊事项业务且变动较大,是收入核算中唯一引入时间价值观念和公允价值计量的业务.本文在新会计准则与旧会计准则在分期收款销售业务进行对比的基础上,提出分期收款销售业务存在的问题,引出了对此业务改进的思考.

关 键 词 ：分期收款销售对比问题思考

所谓分期收款销售,是指销售的商品或提供的劳务,其金额按写卖双方商妥的期限和条件由写方分期支付,是现代企业运用的一种重要促销手段.

一、新旧会计准则对分期收款业务处理的区别

新准则对于分期收款销售业务会计处理与旧会计准则相比有较大的改变,表现在以下方面：

1.1对分期收款销售业务的界定不同

新准则中对具有融资性质的分期收款销售业务界定为特殊事项,明确了货款具有融资性质；旧准则中分期收款销售属一般销售形式,按合同规定时间分期计入销售收入,并配比结转销售成本,不具融资业务的性质.

1.2对分期收款销售业务的确认条件不同

新准则中对分期收款销售业务确认的基本原则增加一条,最大变化是对收入确认的条件.新准则中规定收入的金额要能够可靠的计量,即分期收款业务只要能公允的确定合同或协议价款,就可确认并计量为当期收入,该公允价值考虑资金的时间价值；旧准则没有此规定,没有考虑公允价值因素和时间价值因素,规定只要收入能够可靠的计量就可分期确认为收入.

1.3对分期收款销售业务的计量标准不同

新准则中对分期收款销售业务按销售总额现值计量收入,合同金额（剔除未确认融资收益）全部在当期实现收入,并计入当期损益,具有权责发生制性质.旧准则中分期收款不考虑现值因素,按合同约定的日期分期确认收入,分期计入各年度损益,具有收付实现制的性质.

二、新会计准则中分期收款销售业务可能存在的问题

2.1可能违背会计计量基础

会计准则规定,企业会计的确认、计量和报告应以权责发生制为基础.权责发生制对收入的确认原则是：只要权利转移和责任转移就可以确认为当期收入,而收款时间是和单位信用政策相关的,属于商品销售折扣范畴,而非商品销售折让.所以分期收款销售业务在销售时点只确认收入现值而不是合同销售金额的做法值得商榷.

2.2公允价值确定和现值计算在操作中存在问题

一般情况下,公允价值的确认只能来源于双方协商,公允程度存在很大的人为操作性；现值利率的取得也存在困难,实务中缺少可操作性.同时,繁琐的处理要求会计人员具有较高的职业素质,目前我国多数会计人员素质偏低 ,影响了会计信息的质量,削弱了公允价值的可靠性、相关性和可比性,为动机不良的企业进行偷漏税提供了机会.

2.3影响财务报表列报中利润分布状况

企业损益表多数采用多步式列报,相对于单步式该方法优点是能对各步段的利润进行对比分析,有利于企业内部分段考核的制定.分期收款销售业务按收入现值确认收入,可能使单位营业毛率虚低,不利于企业的年度对比分析.同时由于分期收款销售业务没有充分考虑风险因素,当期虽然扣除了未确认融资收益,但仍然按总合同价款计入当期收入,分期收款时间越长,收款的风险就越大,容易造成未来无法收回款项.

2.4从会计实务来看,缺乏稳健性

分期收款销售特点之一是货款收回具有较大风险和不确定性,何时确认收入应根据谨慎性原则来考虑.新准则下企业对于分期收款销售按公允价值一次性计入营业收入,可能会虚增销售当年的利润, 因此相对于旧准则提前确认收入的实现,新准则显然不够稳健.

2.5与新税法相关规定发生冲突

新会计准则的规定和新税法存在税务差异,可能导致税收流失.新《企业所得税法实施条例》规定,分期收款方式销售货物的,按照合同约定的收款日期确认收入的实现,表明新税法仍采用的是旧准则规定.这种差异在所得税核算的递延法中,易造成纳税调整无法转回,最终导致企业少缴所得税.

三、新会计准则中对分期收款业务处理的改进思考

由新旧会计准则的对比可看出,对分期收款销售的账务处理的规定各有优缺点,因此应整合新旧会计准则规定的优缺点,最大限度的发挥会计准则对企业运营的引导作用.对此提出以下改进的思考：

3.1结合具体性质,完善会计核算方法

新准则中对分期收款销售业务明确了融资性质,业务处理时全部分期计入未确认融资收益并冲减财务费用过于笼统.应结合性质分情况处理：对不具融资性质分期收款,应按照公允确定应收款项,在发出商品时按照合同或协议价款确认当期收入,同时结转成本,保留旧准则的处理办法；对具有融资性质分期收款销售业务,按照未来流量的现值或商品现销计算确定,体现新会计准则的处理办法,这样更能体现公允性.

3.2在收入计量上,应保持谨慎性

公允价值虽能反映市场对企业资产或整体价值的评价,更具相关性和有用性,但目前我国会计人员素质偏低,难以胜任需要职业判断的财务工作,加上我国商品市场交易不够活跃,因此在引入公允价值这种计量属性时,应该谨慎和保守些.

3.3实行销售担保制度,降低经营风险

分期收款业务,购写方能够提供信用担保的,按销售现值或公允全部计入当期收入,即按新会计准则处理；若无法提供销售担保,仍按旧会计准则处理,分期计入收入并结转成本,以规避可能的风险,避免企业利用会计准则来调节利润,降低经营风险.

3.4收入确认时点上,要做出明确判断

出于谨慎性原则,实务中对分期收款销售的会计处理,要在销售日对分期收款销售收入能否实现做出判断.

3.5完善新税法和新会计准则制定的趋同性

税法和新会计准则制定的分歧,易引起税法执行不严格,导致国家税收流失.基于此,一种办法是修订税法中关于分期收款业务的规定,按照新准则规定确定纳税标准；另一种是修订新会计准则,仍采用旧准则中的规定,以确保新税法和会计准则的趋同,避免税收流失.