中美企业合并会计比较

摘 要：2006年财政部发布了《企业会计准则-企业合并》准则,该准则全面规范了企业合并的会计核算和相关信息的披露.而美国财务会计准则委员会(FASB)也于2001年颁布了第141号财务会计准则《企业合并》,并对企业合并的会计处理方法作了实质性的更改.为了加深理解,本文对二者进行比较.

关 键 词：企业合并公允价值商誉会计准则

一、合并方法的比较

采用的会计计量方法通常有购写法和权益结合法俩种.购写法,亦称购受法,把购写企业获取被并企业净资产的行为视为资产交易行为.权益结合法.亦称股权结合法、权益联营法.购写法基于不同的检测设,即视企业合并为参与合并的双方,通过股权的交换形成的所有者权益的联合,而非资产的交易,而且合并后,股东在新企业中的股权相对不变.

1.美国企业合并会计计量方法

美国会计准则规定2001年6月30日后开始的合并,都应该使用新的购写法进行会计处理,而不再使用权益联合法.这反映了这样一个结论:实质上所有的企业合并都是购并,因此,所有的企业合并都应该同购写其他资产的会计处理方法一样处理――以交换价值为基础.显然,这是一个非常重要的观点,它否定了权益联合法存在的基本检测设,即否定了所谓权益联合的思想.

2.我国企业合并会计计量方法

我国新会计准则采用的的企业合并会计计量方法:购写法和权益法共存,2006年2月,财政部发布了《企业会计准则―企业合并》,将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并.对于同一控制下的企业合并,原则上应按照权益结合法进行会计处理.对于非同一控制下企业合并,原则上采用购写法即录购写企业发行的股票或支付的价款.

二、关于合并商誉会计处理的比较

商誉,是指公司所支付购并成本与被购并公司净资产公允价值之间的差额.如前所述,只采用购写法才会产生商誉.

1.美国关于商誉的会计处理

美国对合并商誉的会计处理美国把商誉也叫正商誉,列示于“无形资产”项目下.它将商誉单独确认为一项资产,并在预计的有效年限内予以摊销,最长的摊销期限为40年.

2.我国关于商誉的会计处理

我国《合并会计报表暂行规定》(以下简称《暂行规定》)指出:“母公司对子公司权益性资产投资项目的数额与子公司所有者权益中母公司所持有的份额相抵销.抵销时发生的合并价差在合并资产负债表中以‘合并价差’项目在长期投资项目中单独反映.不仅包括前述母公司对子公司的投资额与其占子公司所有者权益的份额之间的差额(含未单独列示的商誉),还包括长期投资中内部债券投资与应付债券抵销发生的差额.而且由于《暂行规定》未要求对合并价差进行摊销,这意味着合并价差(含未单独列示的商誉)将以原始金额始终列示在合并资产负债表中.

三、合并范围的比较

合并会计报表的合并范围是指纳入合并会计报表的子公司的范围.

1.美国合并会计合并范围的界定

美国的子公司概念是以产权为基础的,只有当一个公司拥有另一个公司半数以上的产权时,才认为它们之间是一种母子公司关系.美国的合并惯例受证券交易委员会（SEC）的规定以及有关会计准则的制约1.在SEC管辖范围内的所有公司都必须提交合并报表.

2.我国合并会计合并范围的界定

财政部于2006年2月发布了《企业会计准则第33号――合并财务报表》.新准则对合并报表的合并范围强调了以控制为基础予以确定,母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围,母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权,表明母公司能够控制被投资单位,应当将该被投资单位认定为子公司纳入合并报表的合并范围.

四、美国企业合并会计准则对我国的启示

企业合并方法无明确规定.我国企业会计准则对企业合并方法尚无明确规定,此外,购写法下所产生的商誉及购写成本在《暂行规定》中也未体现.由于采用不同的会计方法处理企业合并会产生显著差异,因此,企业往往从自身利益出发来选择会计处理方法.对此,我国《暂行规定》并未做出明确的规定,因此,在制定企业合并准则时一定要明确应采取那种合并方法.

企业合并范围界定不清晰.按照投资公司在被投资公司的控股比例来确定,以拥有被投资子公司的50%以上的有表决权的普通股为标志.笔者认为,我国在确定合并报表范围时应当以质量标准为主,强调实质控制,并辅以数量标准,并且两个标准针对不同的情况分别运用：对于投资企业直接拥有被投资企业超过50%的有表决权的股份,采用数量标准确认；对于投资企业未直接拥有被投资企业超过50%以上的有表决权的股份（包括间接控股和直接控股）,采用质量标准确认.这样既可以避免混淆数量标准和质量标准,也有利于正确确定合并范围.